E’ questo il principio di diritto che emerge dalla sentenza n.17237 pronunziata dalla sezione tributaria della Suprema Corte in data 12/07/2013 in materia di tassazione degli atti giudiziari.

Con le ultime pronunzie  della Corte di Cassazione viene nuovamente rimessa in discussione la disciplina dettata dal DPR 131/1986 in materia di imposta di registro di atti  giudiziari ed in particolare dei decreti ingiuntivi per i crediti bancari assistiti da fideiussione.

Tutto ruota intorno all’interpretazione degli artt.37, 21, 22, 40 e 6 del  DPR 131/1986  e precisamente :

1) art. 37 che prevede l’assoggettamento all’imposta degli atti dell’autorità giudiziaria in materia di controversie civili che definiscono anche parzialmente il giudizio, dei decreti ingiuntivi esecutivi, dei provvedimenti che dichiarano esecutivi i lodi arbitrali…;

2) art 21 che assoggetta all’imposta come se fosse un atto distinto, le disposizioni contenute nell’atto che non derivino necessariamente, per loro intrinseca natura, le une dalle altre;

3) art 22 che assoggetta all’imposta anche le disposizioni enunciate in atti non registrati;

4) art 40 che prevede il principio di alternatività IVA- imposta di registro;

5) art 6 della Tariffa parte I allegata al DPR 131/86 che prevede una tassazione con aliquota dello 0.50% per le garanzie reali e personali prestate a favore dei terzi.

La problematica legata ai criteri di tassazione per la registrazione dei decreti ingiuntivi per i crediti bancari assisti da fideiussione dura ormai da decenni.

Per un lungo periodo  si  sono avvicendati due orientamenti giurisprudenziali difformi:

1) secondo il primo  orientamento  in tema di imposta di registro, la registrazione del decreto ingiuntivo esecutivo ottenuto dal creditore per il pagamento di somme assoggettate all’IVA gode, IN BASE AL PRINCIPIO DELL’ALTERNATIVITÀ posto dall’art. 40 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, dell’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa, senza che assuma rilievo la circostanza che l’ingiunzione sia emessa contro il solo debitore principale, il fideiussore o entrambi, non soggetti IVA (Cfr Cassazione Civile n. 15230 del 06/08/2004 e n. 9390 del 20/04/2007) 

2) per il  secondo orientamento,  invece, bisogna sottoporre ad imposta proporzionale anche la fideiussione enunciata nei decreti ingiuntivi, sul presupposto  che la natura accessoria del contratto di fideiussione ha una valenza civilistica ( artt. 1939 e 1941 c.c.), nel settore tributario e segnatamente nell’ambito della imposta di registro – in cui viene colpita la singola manifestazione di ricchezza e la connessa capacità contributiva – vale il principio dell’autonomia dei singoli negozi, come si desume in modo inequivoco proprio dalla previsione dell’artt. 22 del DPR 131/1986 ( Cfr Cass. civ. n. 17899 del 08/09/2005).

Nel 2011 al fine di fare un po’ di chiarezza è intervenuta la Cassazione che con il provvedimento n. 3501 ha così stabilito:

 ai fini dell’imposta di registro, il decreto ingiuntivo che condanni sia il debitore principale che il fideiussore al pagamento di una determinata somma non è soggetto a duplice tassazione, in relazione alla duplicità delle condanne, avendo il decreto UN UNICO EFFETTO GIURIDICO, consistente nella condanna di più soggetti, in via alternativa, al pagamento della stessa somma.

Da ultimo, con la sentenza in commento e con quella successiva n. 22840 del 08/10/2013, gli ermellini hanno riconfermato  il secondo orientamento stabilendo che la natura accessoria del contratto di fideiussione in campo civilistico (artt. 1939 e 1941 cod. civ.) non può essere riportata nell’ambito tributario, e segnatamente in quello della disciplina dell’imposta di registro, per la quale, ai sensi dell’art. 22 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, vale invece il principio dell’autonomia dei singoli negozi; la relativa tassazione non resta, quindi, attratta nella disciplina tributaria dell’IVA per il solo fatto che il creditore sia un soggetto IVA.

La chiave di lettura degli orientamenti diametralmente opposti  in materia di tassazione di atti giudiziari nella specie di decreti ingiuntivi con condanna del debitore principale e dei fideiussori risiede nell’interpretazione dell’art 22 D.P.R. 131/1986.

La sentenza in commento non può essere esente da critiche nella parte in cui senza motivare il distacco dal precedente orientamento ne propone altro opposto e tale da generare ulteriori contrasti senza porre un punto fermo sull’esatta interpretazione delle norme in materia.

Per uscire da questo  impasse sarebbe opportuno un intervento della Cassazione a Sezioni Unite.

ha pronunciato la seguente:

sul ricorso 21591/2008 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE 

– ricorrente –

BANCA;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 30/2008 della COMM. TRIB. REG. di GENOVA, depositata il 20/03/2008;

La BANCA chiedeva il rimborso dell’imposta di registro assolta in relazione a due decreti ingiuntivi emessi, nei confronti della ALFA s.r.l. e dei suoi fideiussori, per scoperti di conto corrente, affermando che, in aggiunta all’imposta fissa sul decreto, di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40, era stata applicata illegittimamente, quanto ai negozi di garanzia, l’imposta proporzionale di cui all’art. 8, lett. b), della tariffa allegata, essendosi trattato, invece, di prestazioni soggette a Iva.

Formatosi il silenzio-rifiuto dell’amministrazione finanziaria, proponeva ricorso innanzi alla commissione tributaria provinciale di Genova.

Il giudice adito accoglieva il ricorso e l’appello dell’ufficio veniva respinto dalla commissione tributaria regionale della Liguria con sentenza depositata il 20-3-2008.

La commissione regionale, richiamato il principio di alternatività dell’imposta di registro e dell’Iva, di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40, riteneva che la fideiussione, in quanto obbligazione accessoria, dovesse essere considerata alla stregua di operazione soggetta a Iva secondo quanto disposto dall’art. 5, comma 2, e art. 40, comma 1, del D.P.R. citato, essendo il soggetto creditore un istituto bancario.

L’agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi.

L’intimata ha replicato con controricorso.

1. – Col PRIMO MOTIVO la ricorrente deduce la violazione e/o la falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 5, comma 2, D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, e D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3.

Col SECONDO MOTIVO, peraltro connesso, deduce la violazione e/o la falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 3, comma 2, e D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40.

La doglianza complessivamente enunciata è che, diversamente da quanto ritenuto dalla commissione tributaria regionale, il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 5, comma 2, esclude le operazioni principali di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, e quindi le prestazioni di servizi concernenti la concessione e la negoziazione di crediti e le operazioni relative a depositi e a conti correnti, dall’ambito di applicazione dell’Iva, con conseguente loro soggezione a imposta proporzionale di registro giustappunto in virtù del richiamato principio di alternatività; e inoltre che, in tema di prestito bancario, nella forma dello scoperto di conto, lo stesso D.P.R. n. 633 del 1972, art. 3, comma 2, n. 2, esclude la fattispecie dal campo applicativo dell’Iva.

2. – Col TERZO MOTIVO, invece, la ricorrente deduce il vizio di omessa motivazione sul fatto controverso se il prestito bancario con scoperto di conto corrente rientri o meno tra le operazioni soggette a Iva.

3. – Quest’ultima doglianza è palesemente inammissibile, essendo rapportata a una questione giuridica soggetta al principio iura novit curia, diretta espressione del canone costituzionale di soggezione del giudice alla legge. Sulla quale questione giuridica l’eventualità di una errata motivazione (o di una motivazione carente) dell’impugnata sentenza non rileva.

Le doglianze formulate con i primi due motivi sono invece fondate nei termini di seguito esposti.

4. – La commissione tributaria regionale ha ritenuto che, essendo l’obbligazione principale attratta nel campo di applicazione dell’Iva per via della qualità del creditore, anche l’obbligazione del fideiussore – accessoria – doveva ritenersi assoggettata alla relativa disciplina. Donde, a dire del giudice d’appello, l’imposta proporzionale pretesa dall’ufficio finanziario non era dovuta.

Così decidendo, la commissione regionale è incorsa in un evidente errore di diritto, che prescinde finanche dalla complessiva questione afferente il non considerato rapporto del richiamato D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 3 e 10, da un lato, e D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 5 e 40, dall’altro.

L’art. 22, comma 1, del D.P.R. ora citato stabilisce che se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere fra le stesse parti intervenute nell’atto che contiene la enunciazione, l’imposta si applica anche alle disposizioni enunciate.

Nella specie non è controverso che, nei decreti ingiuntivi presi dall’istituto creditore contro la società debitrice e contro i garanti, siano stati enunciati i contratti di fideiussione.

Per ciò solo corretta era, quindi, la sottoposizione dei contratti de quibus a imposta proporzionale, attesa, da un lato, l’identità delle parti dei contratti di garanzia e di quelle evocate nel provvedimento monitorio che tali contratti aveva enunciato; e considerato, dall’altro, che l’atto costitutivo della fideiussione era da registrare in sè a termine fisso (D.P.R. n. 131 del 1986, art. 5), in quanto compreso nella tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. citato (art. 6).

La natura accessoria del contratto di fideiussione, su cui l’impugnata sentenza ha fatto leva (e su cui ancora le parti si soffermano), non rileva affatto.

Tale natura accessoria ha una valenza civilistica (artt. 1939 e 1941 c.c.), mentre – come già da questa corte affermato (v. Sez. 5^ n. 17899-05) – in ambito tributario, e segnatamente nell’ambito della imposta di registro, in cui viene colpita la singola manifestazione di ricchezza e la connessa capacità contributiva, viene in questione il principio dell’autonomia dei singoli negozi (v. Sez. 5^ n. 6585- 08; nonchè, per analoga premessa, Sez. 6^ n. 4096-12), come d’altronde in modo inequivoco si desume proprio dalla previsione del D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 22. Sicchè resta inficiato da errore di diritto il convincimento espresso dal giudice d’appello, a misura del fatto che dalla affermata natura accessoria della fideiussione è stata desunta la conseguenza che la relativa disciplina tributaria doveva ritenersi attratta in quella dell’Iva, per essere l’ente creditore (la banca) un soggetto d’iva. Mentre semmai una verifica circa la qualità di soggetto passivo dell’Iva avrebbe avuto senso, nell’ottica dell’alternativa d’imposta unicamente alla fideiussione correlata, se riferita al prestatore della garanzia.

5. – Il ricorso, nei termini che precedono, deve essere dunque accolto.

L’impugnata sentenza va cassata previa enunciazione del seguente principio di diritto: “la natura accessoria del contratto di fideiussione in campo civilistico (artt. 1939 e 1941 c.c.) non può essere riportata nell’ambito tributario, e segnatamente nell’ambito della disciplina dell’imposta di registro, per la quale, ai sensi del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 22, vale invece il principio dell’autonomia dei singoli negozi; la relativa tassazione non resta, quindi, attratta nella disciplina tributaria dell’Iva per il solo fatto che il creditore sia un soggetto Iva”.

Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, può la corte decidere la controversia anche nel merito, rigettando il ricorso della banca avverso il silenzio-rifiuto.

Le spese del giudizio di merito possono essere compensate per giusti motivi, considerata la mancanza di precedenti giurisprudenziali di questa corte al momento dell’instaurazione della lite.

Le spese del giudizio di cassazione seguono invece la soccombenza.

La Corte accoglie il primo e il secondo motivo; dichiara inammissibile il terzo; cassa l’impugnata sentenza e, decidendo nel merito, rigetta l’impugnazione proposta contro il silenzio-rifiuto;

compensa le spese processuali relativamente ai gradi del giudizio di merito e condanna l’intimata al pagamento di quelle relative al giudizio di legittimità, che liquida in Euro 2.000,00 per compensi, oltre le spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Sezione Quinta Civile, il 15 maggio 2013.

Depositato in Cancelleria il 12 luglio 2013

SEGNALA UN PROVVEDIMENTO

COME TRASMETTERE UN PROVVEDIMENTO

NEWSLETTER - ISCRIZIONE GRATUITA ALLA MAILING LIST

ISCRIVITI ALLA MAILING LIST

Scarica documento97

Tags : FIDEIUSSIONE BANCARIA, Imposta di registro, NATURA ACCESSORIA, Tassazione, TRIBUTARIO